Direito Tributário: nova sistemática para as alíquotas interestaduais do ICMS

As alíquotas interestaduais do ICMS  são definidas pelo Senado Federal a partir de normas estabelecidas na Constituição Federal. Tema fundamental para o candidato a carreiras fiscais, em razão da edição da Emenda Constitucional nº 87/2015, que irá valer por completo apenas em 2019, o tema deve ser considerado ponto de atenção para as provas de Direito Tributário dos concursos públicos dos próximos anos. 

Originalmente, a redação do inciso VII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal, complementada por Resoluções do Senado Federal, estabeleceu a seguinte sistemática de alíquotas para o ICMS:

• 7% – para as operações destinadas a contribuintes sendo o remetente do S ou SE (exceto Espírito Santo) e o destinatário do N, NE, CO ou Espírito Santo.
• 12% – para todas as demais operações destinadas a contribuintes. Ex: do N para o SE, entre S e SE, do CO para o NE etc.
• se o contribuinte destinatário fosse consumidor final, o Estado de destino teria direito a diferencial de alíquota. Se o destinatário não fosse consumidor final, ele deveria se creditar na entrada e se debitar na posterior saída em revenda ou de produto submetido a industrialização.
• 4% – surgiu mais recentemente, em substituição às alíquotas de 7% e 12%, para os casos de operações interestaduais com mercadorias ou bens importados do exterior não submetidos a industrialização ou industrializados com conteúdo de importação superior a 40% (Res. SF 13/2012).
• Alíquota interna (“cheia”) – operações destinadas a não contribuintes consumidores finais. Nesses casos, não se aplicam as alíquotas interestaduais 7%, 12% ou 4%, mas, sim, as alíquotas internas dos Estados remetentes.

Como se vê, nas operações entre contribuintes,  a tônica era uma partilha da arrecadação entre os Estados de destino e de origem das operações. Já no caso das operações destinadas a consumidores finais não contribuintes, previu-se que o ICMS deveria ficar todo para o Estado de origem, o que acabou resultando na chamada “guerra fiscal do e-commerce”. Isso porque, com o desenvolvimento do comércio eletrônico (vendas pela Internet) houve considerável prejuízo aos Estados consumidores. Grande parte das vendas passou a ser realizada diretamente ao consumidor final de outros Estados pelas lojas eletrônicas situadas nos Estados do Sul e, principalmente, do Sudeste, com destaque para o eixo Rio São Paulo. Deixou de existir a necessidade de que as mercadorias passassem por distribuidores e varejistas das localidades de domicílio dos adquirentes consumidores finais e, consequentemente, reduziu-se a aplicação das alíquotas interestaduais e da partilha de arrecadação, consubstanciada no dirieto do estado de destino à diferença entre a sua alíquota interna e a interestadual.

Em reação à perda de receita, os chamados “Estados consumidores” chegaram a firmar um acordo, por meio do Protoco 21/2011, estabelecendo a cobrança da diferença da alíquota também nas vendas interestaduais para consumidores finais não contribuintes. Ocorre que, por violar flagrantente a norma do texto original do artigo 155, § 2º, inciso VII, da CF, o citado protocolo acabou sendo declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal.

No final, para terminar com o problema, os Estados acabaram entrando num acordo, propiciando o ambiente político favorável à promulgação da Emenda Constitucional 87/2015.

Mas, o que a Emenda Constitucional 87/2015 muda nessa sistemática?

Respondendo à pergunta, para apaziguar os conflitos decorrentes da guerra fiscal no âmbito do comércio eletrônico, as operações destinadas a consumidores finais não contribuintes passam a ter, indistintamente, o mesmo tratamento das operações entre contribuintes em relação à partilha da arrecadação entre origem e destino. É o que passou a prever a nova redação do inciso VII do § 2º, do artigo 155, da CF:

“VII – nas operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final, contribuinte ou não do imposto, localizado em outro Estado, adotar-se-á a alíquota interestadual e caberá ao Estado de localização do destinatário o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual”.

Como exigir o tributo do destinatário, que não é contribuinte, seria bastante inviável, a Emenda Constitucional também inovou ao atribuir a responsabilidade pelo pagamento da diferença entre a alíquota interestadual e a interna do estado destinatário aos seguintes sujeitos:

a) ao destinatário, quando este for contribuinte do imposto;

b) ao remetente, quando o destinatário não for contribuinte do imposto;

Portanto, por essa nova sistemática, agora, também nas operações com consumidores finais não contribuintes, o estado destinatário passa a ter direito à diferença de alíquota, com a peculiaridade de que, nesse caso específico do destinatário não contribuinte, o recolhimento do diferencial passa a ser responsabilidade do remetente, e não do destinatário. 

Para facilitar o entendimento, adiante, um exemplo concreto. 

Pela sistemática anterior à Emenda Constitucional 87/2015, a venda de uma mercadoria por uma loja eletrônica de São Paulo para uma pessoa física consumidora final domiciliada no Estado de Pernambuco, implicaria o recolhimento de todo o ICMS para o Estado de São Paulo. Mas, quando estiver valendo por completo a Emenda 87/2015, a loja paulista passará a pagar ao estado de São Paulo 7% de ICMS relativo à alíquota interestadual,  e 10% de ICMS para Pernambuco, relativamente à diferença entre a alíquota interna pernambucana de 17% e a alíquota interestadual de 7%.

Operação interestadual: venda de loja paulista a consumidor final não contribuinte pernambucano
Antes da EC 87/2015	Após a EC 87/2015 (a partir de 2019)
ICMS/SP – 18%   ICMS/PE – zero*   * não há diferença entre a alíquota de 17% de PE e a alíquota interestadual de 7%, aplicando-se a alíquota interna de SP.	ICMS/SP – 7%   ICMS/PE – 10% (= 17% – 10%)**   ** Diferença entre a alíquota interna de PE (17%) e a alíquota interestadual (7%) = 17% – 7% = 10%.

Por fim, pode ser que expressão “quando estiver valendo por completo” soe um pouco estranha, mas ela se deve à previsão de aplicação gradativa da Emenda 87/2015, mediante a seguinte regra de transição que implementou entre as disposições constitucionais transitórias:

“Art. 99. Para efeito do disposto no inciso VII do § 2º do art. 155, no caso de operações e prestações que destinem bens e serviços a consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado, o imposto correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual será partilhado entre os Estados de origem e de destino, na seguinte proporção:

I – para o ano de 2015: 20% (vinte por cento) para o Estado de destino e 80% (oitenta por cento) para o Estado de origem;

II – para o ano de 2016: 40% (quarenta por cento) para o Estado de destino e 60% (sessenta por cento) para o Estado de origem;

III – para o ano de 2017: 60% (sessenta por cento) para o Estado de destino e 40% (quarenta por cento) para o Estado de origem;

IV – para o ano de 2018: 80% (oitenta por cento) para o Estado de destino e 20% (vinte por cento) para o Estado de origem;

V – a partir do ano de 2019: 100% (cem por cento) para o Estado de destino.”

Veja-se o quadro a seguir para melhor entendimento:

Direito à diferença da alíquota interestadual
Ano	Origem	Destino
2015	80%	20%
2016	60%	40%
2017	40%	60%
2018	20%	80%
2019	Zero	100%

Portanto, apenas a partir de 2019 é que o Estado de destino ficará com 100% da diferença entre a alíquota interna e a interestadual, remanescendo até lá uma partilha desse valor entre origem e destino, a ser gradativamente reduzida ao longo dos anos.

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